Categorie approfondimento: Tributario e fiscale
21 Novembre 2014

Residenza fiscale: ovvero dove pagare le tasse se si lavora all’estero

Di cosa si tratta

Torniamo a trattare il tema dell’imposizione fiscale nei confronti di un soggetto italiano residente all’estero, tema che desta costante interesse nei visitatori del nostro sito come abbiamo potuto riscontrare dal quotidiano numero di visite all’articolo “Lavorare in Svizzera: l’aspetto fiscale” e dalle richieste di approfondimento che ci sono pervenute (soprattutto in relazione a trasferimenti in Svizzera).
Rispetto al precedente articolo tratteremo in maniera più specifica il rapporto tra tasse e residenza all’estero e, più nel dettaglio, i criteri di collegamento fiscale tra un soggetto (cittadino italiano) che trasferisce la residenza all’estero e il sistema impositivo italiano.
E’ certo che il trasferimento della residenza all’estero porta con sé sempre grandi dubbi in relazione agli effetti che da ciò potrebbero derivare in ambito fiscale, in particolare le due domande che tutti coloro che intendono trasferirsi all’estero si pongono sono: “se trasferisco la residenza in un altro Stato dove pagherò le tasse?” ed “è sufficiente trasferire la residenza all’estero per non essere soggetto all’imposizione fiscale italiana?”.
Prima di proseguire è necessario fare una premessa, ogni situazione necessita di un’accorta analisi individuale sia per quel che riguarda la sua specificità sia per quel che riguarda le sue articolazioni e tale attività non può che avere natura professionale. Infatti solo il corretto inquadramento di ogni singolo caso permette di evitare che un soggetto, magari a distanza di anni dal trasferimento, possa ricevere la notifica di un inaspettato avviso di accertamento relativo ai redditi maturati all’estero. In sostanza, una scelta operata senza la dovuta accortezza potrebbe esporre a effetti economicamente rilevanti e difficilmente sanabili.
Ebbene, una recente sentenza della Commissione Tributaria Regionale di Milano fornisce un quadro normativo e giurisprudenziale abbastanza aggiornato per poter chiarire quali siano i presupposti per la valutazione di ogni singola posizione. Ciò che la sentenza ribadisce con chiarezza è che residenza anagrafica e residenza fiscale sono due concetti che devono essere tenuti necessariamente distinti. Il maggior equivoco in cui cade chi intenda trasferirsi all’estero è quello di credere che con l’iscrizione all’AIRE e con l’ottenimento della residenza di un stato estero ci si affranchi dagli obblighi tributari nei confronti dello Stato italiano.
La Commissione osserva che, in tema di imposte sui redditi, il legislatore tributario ha previsto “alternativi criteri di collegamento con il territorio dello Stato per individuare in Italia la residenza delle persone fisiche”. Come già ampiamente illustrato in altre sedi, tali criteri sono indicati in via del tutto alternativa dall’art. 2, comma 2 D.P.R. 917/86 (Testo Unico delle Imposte sui Redditi) che stabilisce che “ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile”. Sono fissate una pluralità di possibili relazioni, sia personali sia reali, con l’Italia combinando in via alternativa elementi formali (iscrizione all’anagrafe) con presupposti di natura sostanziale (residenza e domicilio)
Il primo criterio è formale ed è costituito dall’iscrizione nell’anagrafe della popolazione residente. Si tratta di un criterio rilevante da un punto di vista “amministrativo” e che la maggior parte dei contribuenti ritiene essere l’unico, tanto da supporre che la semplice iscrizione del cittadino nell’anagrafe dei residenti all’estero (AIRE) farebbe venir meno ogni tipo di obbligazione tributaria nei confronti dello Stato italiano.
Gli altri due criteri, costituiti dalla residenza e dal domicilio nello stato italiano, sono criteri “di fatto” che riguardo relazioni di natura diversa da quella “amministrativa” dell’iscrizione all’anagrafe.
Ne discende che l’iscrizione del cittadino all’AIRE non determini ex se l’esclusione della residenza fiscale in Italia qualora sussistano ulteriori collegamenti legati all’effettività del trasferimento e più precisamente qualora il soggetto abbia in Italia l’abituale e volontaria dimora (residenza) ovvero la sede principale dei propri affari ed interessi (domicilio) da intendersi quali interessi economici e relazioni personali. L’iscrizione all’AIRE è quindi condizione necessaria ma non sufficiente per far valere “fiscalmente” il proprio trasferimento all’estero. Pochi dubbi desta la nozione di residenza, unica precisazione è che l’abitualità della dimora permane anche quando il soggetto lavori fuori dal comune di residenza ma vi ritorni con frequenza o non appena possibile; i confini del domicilio sono invece molto più ampi. La breve analisi di questi due criteri, apparentemente residuali, permette di affermare che la nozione tributaria di residenza sia assai più ampia rispetto a quella civile sia in virtù dell’integrazione della nozione di domicilio sia in quanto prescinde dalla presenza fisica del soggetto passivo d’imposta in Italia, dato che è sufficiente la volontà di stabilire e conservare nel territorio statale la sede principale dei propri affari ed interessi, non solo di natura patrimoniale o economica “ma anche morali, sociali e familiari”.
In ordine alla residenza fiscale due aspetti assumono pertanto rilevante importanza, in primo luogo l’elemento soggettivo, da intendersi non solo quale mera volontà ma quale atteggiamento psicologico del soggetto, e, in secondo luogo, la portata della locuzione “affari e interessi” che è soggetta a criteri interpretativi fondati su elementi qualitativi piuttosto che quantitativi.
Sulla base di quanto esposto l’Amministrazione Finanziaria ha più volte considerato residenti in Italia soggetti che, pur avendo trasferito la propria residenza all’estero ed ivi prestando la propria attività lavorativa, mantenevano il centro dei propri interessi in Italia.
Ulteriori aspetti devono poi essere portati all’attenzione del lettore: il primo è il contenuto del comma 2 dell’art. 2 bis del TUIR dove si afferma che “si considerano altresì residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori” rientranti nella cosiddetta black list ossia negli Stati aventi regime fiscale privilegiato (ad esempio la Svizzera). Tale disposizione spiega il suo effetto anche quando l’emigrazione sia avvenuta transitando anagraficamente per uno Stato terzo, non ricompreso nella black list. La residenza e il domicilio possono quindi essere desunti dall’Amministrazione Finanziaria (e dal giudice Tributario) con ogni mezzo di prova, anche in contrasto con le risultanze anagrafiche della popolazione residente. A ciò deve essere tuttavia aggiunto che, qualora il Paese fiscalmente privilegiato sia anche legato all’Italia da convenzione contro le doppie imposizioni sui redditi, ai fini della conferma o meno della residenza fiscale nazionale occorre ovviamente considerare, oltre ai presupposti interni, anche quelli di cui alla relativa clausola convenzionale allo scopo di evitare la possibile insorgenza di una doppia residenza fiscale.
Come è stato poi precisato dal Ministero delle Finanze con l’introduzione della citata disposizione, il legislatore ha voluto ripartire diversamente l’onere probatorio fra le parti, mediante l’uso delle presunzioni relative, al fine di evitare che risultanze di ordine meramente formale possano prevalere sugli aspetti di ordine sostanziale.
In conclusione, si può ribadire che per ogni singolo caso sussista la necessità di provvedere in maniera specifica a ponderare i diversi interessi economici e sociali del soggetto al fine di individuare quali siano prevalenti ai fini della determinazione della residenza fiscale. Infatti solo un’approfondita valutazione d’insieme dei molteplici rapporti che il soggetto continua a intrattenere in Italia, di confronto a quelli che intrattiene all’estero, permetterà di accertare se sussista o meno un significativo collegamento con lo Stato italiano tale da renderlo soggetto alla sua imposizione fiscale.

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