Categorie approfondimento: Tributario e fiscale
14 Novembre 2014

Lavoratori autonomi e la presunzione sui prelievi e ricavi

Di cosa si tratta

La sentenza della Corte Costituzionale n. 228 del 24 settembre 2014 ha rimosso una presunzione “pericolosa” nel nostro ordinamento che rendeva indifendibile la posizione del contribuente professionista e lavoratore autonomo che avesse operato prelievi personali dalla cassa dello studio professionale.
La disposizione censurata recita: «I dati ed elementi attinenti ai rapporti ed alle operazioni acquisiti e rilevati rispettivamente a norma del N.ro 7) e dell’art. 33, 2° e 3° co., o acquisiti ai sensi dell’art. 18, co. 3, lettera b), del D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto per la determinazione del reddito soggetto ad imposta o che non hanno rilevanza allo stesso fine; alle stesse condizioni sono altresì posti come ricavi o compensi a base delle stesse rettifiche ed accertamenti, se il contribuente non ne indica il soggetto beneficiario e sempreché non risultino dalle scritture contabili, i prelevamenti o gli importi riscossi nell’ambito dei predetti rapporti od operazioni».
Il giudice che aveva rimesso alla Corte rilevava che l’art. 1 della legge n. 311 del 2004, inserendo nel corpo della disposizione le parole «o compensi», ha esteso ai lavoratori autonomi l’ambito operativo della presunzione in base alla quale le somme prelevate dal conto corrente (così come quelle su questo versate) costituiscono compensi assoggettabili a tassazione, se non sono annotate nelle scritture contabili e se non sono indicati i soggetti beneficiari dei pagamenti. La disposizione censurata, se applicata agli anni d’imposta in corso o anteriori alla novella legislativa, comporterebbe per i contribuenti professionisti un onere probatorio imprevedibile e impossibile da assolvere, in contrasto con l’art. 24 della Costituzione e con il principio di tutela dell’affidamento richiamato dall’art. 3, co. 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212 (Disposizioni in materia di statuto dei diritti del contribuente).
La questione sollevata aveva ad oggetto l’estensione della inversione della prova e della presunzione introdotta ai compensi dei lavoratori autonomi e altro profilo da valutare era l’applicazione retroattiva della norma agli anni di imposta precedenti all’entrata in vigore della legge n. 311 del 2004.
Violerebbe l’art. 3 Cost., l’esistenza dell’onere della prova contraria che incombe sul contribuente o necessariamente richiederebbe anche la giustificazione causale dei prelevamenti, imponendo «un adempimento aggiuntivo rispetto a quello rappresentabile sulla base di una lettura piana del testo normativo»; oppure dovrebbe ritenersi soddisfatta «con la mera indicazione del beneficiario, divenendo tanto irrazionale quanto inutile sul piano dell’accertamento dei maggiori redditi.
La disposizione, se applicata a prelevamenti anteriori alla data di entrata in vigore della legge n. 311 del 2004, lederebbe, inoltre, l’art. 111 Cost., in quanto con la legge del 2004 sarebbero stati introdotti effetti «a sorpresa» a vantaggio dell’Agenzia delle entrate e a danno dei contribuenti, con violazione del principio di parità delle parti.
La presunzione in base alla quale le somme prelevate dal conto corrente costituiscono compensi assoggettabili a tassazione violerebbe il principio di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost., oltre che l’art. 3 Cost., e ciò in quanto per il reddito da lavoro autonomo non varrebbero le correlazioni logico-¬presuntive tra costi e ricavi tipiche del reddito d’impresa e il prelevamento sarebbe un «fatto oggettivamente estraneo all’attività di produzione del reddito professionale».
La presunzione disciplinata dall’ultima parte della norma nella sua formulazione originaria (limitata ai «ricavi») interessava unicamente gli imprenditori, ma l’art. 1 della legge n. 311 del 2004 (inserendo anche i «compensi») ne ha poi esteso l’ambito operativo ai lavoratori autonomi.
Anche se le figure dell’imprenditore e del lavoratore autonomo sono per alcuni aspetti molto simili nel diritto interno e nel diritto comunitario, esistono però specificità per il lavoro autonomo che fanno ritenere arbitraria l’omogeneità di trattamento prevista dalla disposizione censurata, alla cui stregua anche per essa il prelevamento dal conto bancario corrisponderebbe ad un costo a sua volta produttivo di un ricavo.
Secondo tale doppia correlazione, in assenza di giustificazione deve ritenersi che la somma prelevata sia stata utilizzata per l’acquisizione, non contabilizzata o non fatturata, di fattori produttivi e che tali fattori abbiano prodotto beni o servizi venduti a loro volta senza essere contabilizzati o fatturati.
Il fondamento economico-contabile del meccanismo è stato ritenuto dalla Corte (sentenza n. 225 del 2005) congruente con il fisiologico andamento dell’attività imprenditoriale, che è caratterizzato dalla necessità di continui investimenti in beni e servizi in vista di futuri ricavi. Invece l’attività svolta dai lavoratori autonomi si caratterizza per la preminenza dell’apporto del lavoro proprio e la marginalità dell’apparato organizzativo, marginalità che assume poi differenti gradazioni a seconda della tipologia di lavoratori autonomi, sino a divenire quasi assenza nei casi in cui è più accentuata la natura intellettuale dell’attività svolta, come per le professioni liberali.
Si aggiunga che la non ragionevolezza della presunzione è avvalorata dal fatto che gli eventuali prelevamenti vengono ad inserirsi in un sistema di contabilità semplificata di cui generalmente e legittimamente si avvale la categoria; assetto contabile da cui deriva la promiscuità delle entrate e delle spese professionali e personali.
La Corte sottolinea che l’esigenza di combattere un’evasione fiscale ritenuta rilevante nel settore trova una risposta nella recente normativa sulla tracciabilità dei movimenti finanziari; con il D.M. 24 gennaio 2014 (Definizioni e ambito di applicazione dei pagamenti mediante carte di debito) è stata data attuazione all’art. 15, co. 4, del D.L. 18 ottobre 2012, n. 179, convertito, con modificazioni, dall’art. 1, della legge 17 dicembre 2012, n. 221, in forza del quale dal 1° gennaio 2014 vi è l’obbligo (sia pure sprovvisto di sanzioni) di accettare pagamenti, di importo superiore a trenta euro, effettuati con carte di debito in favore di imprese e professionisti per l’acquisto di prodotti o per la prestazione di servizi.
La tracciabilità del danaro, oltre ad essere uno strumento di lotta al riciclaggio di capitali di provenienza illecita, persegue il dichiarato fine di contrastare l’evasione o l’elusione fiscale con la limitazione dei pagamenti effettuati “in contanti” che si possono prestare ad operazioni “in nero”.
Pertanto la presunzione è lesiva del principio di ragionevolezza nonché della capacità contributiva, essendo arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell’ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito.

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