11 Gennaio 2019

La tassazione dei patti di famiglia come liberalità

Sulla tassazione dei patti di famiglia e dei trasferimenti di cui all’art. 1 comma 78 legge 27.12.2006 n. 296 (CD. Finanziaria 2007) il Consiglio Nazionale del Notariato con lo Studio n. 43/2007/T, era prontamente intervenuto assumendo posizione sugli esoneri contributivi che ne derivavano.
La nuova legge ha comportato il regime di non assoggettamento ad imposta di successione e donazione, elemento che si ricava dall’aggiunta di un comma 4-ter all’art. 3 del T.U. n. 346/90, rubricato: “Trasferimenti non soggetti ad imposta”.
Anche per l’allocazione in materia di imposte ipotecaria e catastale, la norma comporta la sottrazione anche da queste imposte dei trasferimenti (aziendali, in tutto o in parte, o di partecipazioni societarie) che comportino la esecuzione di formalità pubblicitarie che ne conseguono necessariamente. Si può ritenere non assoggettate ad imposte ipotecaria e catastale non solo le formalità finalizzate a dare pubblicità dell’avvenuto trasferimento aziendale comportante anche (indiretto) trasferimento di immobili ricompresi nel compendio alienato, quanto quelle eseguite (sia pure facoltativamente) per dare conto dell'(eventuale) modifica della ragione sociale conseguente al trasferimento di società personali in quanto la formula ampia ed onnicomprensiva usata da legislatore nell’art. 1 comma 2 e nell’art.10 comma 3 del cit. T.U. n.347 (‘non sono soggette ad imposta le formalità, le volture …relative ai trasferimenti di cui all’art. 3 del T.U. sull’imposta sulle successioni e donazioni’) dovrebbe consentire agevolmente di pervenire a questa conclusione.
Parliamo quindi di ‘non assoggettamento ad imposta’ e non già di esenzione, nonostante l’impropria collocazione prescelta per inserire la disciplina in esame; il che dovrebbe più fondatamente far ritenere la non debenza di alcuna imposta neppure quella in misura fissa prevista per l’imposta di registro.
Se infatti (trattandosi di liberalità non assoggettate ad imposta e non solo ‘esenti’) non trova applicazione il disposto dell’art. 59, 1° comma lett. b) del T.U. n.346/90, ove è stabilita l’applicazione dell’imposta in misura fissa, prevista per l’imposta di registro per le donazioni ‘di ogni altro bene o diritto dichiarato ‘esente’, non è possibile nemmeno argomentare in senso affermativo per l’applicazione di tale imposta in forza del richiamo (operato per gli atti di donazione dall’art. 55, 1° comma o dall’art. 60 del T.U. n.346/90) alle disposizioni contenute nel T.U. sull’imposta di registro ex DPR n. 131/86 e, segnatamente, al disposto del comma 2 dell’art. 41 (rubricato ‘Liquidazione dell’imposta’). Quest’ultimo statuisce che “l’imposta principale non può essere in nessun caso inferiore alla misura fissa indicata nell’art. 11 della tariffa, parte prima…”; ma sempre laddove un’imposta (principale) sia dovuta (anche se inferiore alla misura fissa). In ipotesi di non assoggettamento alcuno ad imposta invece pare logico concludere per l’assoluta non debenza.
Una conferma si trae dal passo della Circolare n. 3E/2008 ove è precisato che “per la registrazione degli atti soggetti a tassazione in virtù dell’applicazione delle franchigie, è dovuta l’imposta in misura fissa”, rinviandosi alle osservazioni formulate nella circolare 18 ottobre 2001 n. 91. Si dovrebbe desumere che se la imposizione non ha luogo, perché trattasi di trasferimenti non assoggettati per nulla ad imposta (e non già per l’operatività di una qualche franchigia), l’imposta non è dovuta neanche in misura fissa.
L’assoggettamento all’imposta sulle donazioni, sia per quanto riguarda il trasferimento dell’azienda o della partecipazione dal disponente al discendente (fatta salva la sussistenza delle condizioni di esenzione), sia per quel che concerne la corresponsione di somma compensativa della quota di legittima dall’assegnatario dell’azienda o della partecipazione ai legittimari non assegnatari, è affermata dal principio sostenuto dalla Corte di cassazione nel testo dell’ordinanza n. 32823 del 19 dicembre 2018. La corresponsione dell’importo, inoltre, sarebbe assoggettata ad imposta in base all’aliquota e alla franchigia relative al rapporto tra assegnatario e legittimario, non, dunque, al rapporto tra disponente ed assegnatario e nemmeno a quello tra disponente e legittimario.
La Sezione tributaria della Cassazione, affermata la sottoposizione del patto di famiglia all’imposta sulle donazioni, si è pronunciata in merito all’applicazione, sulle quote di liquidazione, delle aliquote previste dall’art. 2, comma 49, del convertito DL n. 262/06, per le donazioni e gli atti di trasferimento a titolo gratuito di beni e diritti: “a) a favore del coniuge e dei parenti in linea retta sul valore complessivo netto eccedente, per ciascun beneficiario, 1.000.000 di euro: 4 per cento; a-bis) a favore dei fratelli e delle sorelle sul valore complessivo netto eccedente, per ciascun beneficiario, 100.000 euro: 6 per cento”.
Nel caso esaminato, se la sentenza della CTR risultava corretta nella parte in cui aveva disciplinato la tassazione di un patto di famiglia (facendola rientrare, appunto, nell’ambito dell’imposta di donazione), tuttavia aveva erroneamente ritenuto applicabile la tassazione con l’aliquota di cui alla lettera a), in luogo di quella prevista dalla lettera a bis) di cui all’art. 2 richiamato.
La Corte, ritenuto che si trattasse dell’opposizione di un avviso di liquidazione avente ad oggetto una somma corrisposta dall’assegnatario a tacitazione della sorella, ha evidenziato come il prelievo tributario dovesse essere determinato in ragione del rapporto intercorrente tra l’assegnatario ed il legittimario non assegnatario, non già di quello intercorrente tra il disponente (ascendente in linea retta) e l’assegnatario.
Si confida che l’orientamento richiamato venga rivisto alla luce di un inquadramento più adeguato in termini civilistici dell’istituto dei “patti di famiglia”, come auspicato da autorevole dottrina, non senza ricordare che di confronto alla tassazione degli altri paesi europei il nostro ordinamento applica un trattamento fiscale di pressione non elevata.

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