Categorie approfondimento: Energia
15 Novembre 2010

Fonti rinnovabili di energia: la tassazione della tariffa omnicomprensiva

Di cosa si tratta

Con Risoluzione n. 88/E del 25 agosto 2010 l’Agenzia delle Entrate ho offerto i propri chiarimenti sulla tassazione per imposte dirette ed indirette dell’energia ritirata dal Gestore dei Servizi Energetici (di seguito anche GSE), che è una società per azioni partecipata esclusivamente dal Ministero dell’Economia e delle Finanze, con ruolo centrale nella promozione, incentivazione e sviluppo delle fonti rinnovabili in Italia.
Il GSE è il soggetto attuatore per l’incentivazione della produzione di energie rinnovabili e in tale ambito, ai sensi del D.Lgs. 29 dicembre 2003, n. 387, nonché delle disposizioni contenute nel decreto del Ministero dello Sviluppo Economico del 18 dicembre 2008, provvede al ritiro dell’energia elettrica ammessa al trattamento incentivante di cui all’articolo 2, comma 145, della legge 24 dicembre 2007, n. 244.
Ritira a “Tariffa Fissa Omnicomprensiva” l’energia elettrica incentivata prodotta e immessa in rete da: impianti eolici di potenza nominale non inferiore a 1 Kw e non superiore a 200 Kw e dagli impianti alimentati dalle altre fonti rinnovabili, con esclusione della fonte solare, di potenza nominale non inferiore a 1 Kw e non superiore a 1 Mw, entrati in esercizio in data successiva al 31 dicembre 2007.
La tariffa è formata da due componenti: la componente prezzo e la componente incentivante; ai sensi dell’art. 3 del D.M. 18 dicembre 2008 rientra tra i “ meccanismi incentivanti” ed è corrisposta, previa istanza al GSE, ai produttori di energia elettrica da fonti rinnovabili che immettono in rete l’energia che non abbiano consumato.
Con circolare del 19 luglio 2007, n. 46/E, l’Agenzia delle Entrate con riferimento ad un altro meccanismo agevolativo (la “tariffa incentivante”) corrisposta ai soggetti produttori di energia elettrica da fonte fotovoltaica, ha fornito chiarimenti e ora si chiedeva di verificare se sia possibile estendere la linea interpretativa e l’applicazione della disciplina fiscale individuata nella citata circolare n. 46/E anche alla “tariffa omnicomprensiva”.
Il GSE ritiene che, sebbene la tariffa omnicomprensiva presenti delle differenze rispetto alla tariffa incentivante, in quanto rappresenta un “… corrispettivo che, senza distinzione della componente prezzo da quella incentivo, viene corrisposto agli utenti a fronte dell’energia rinnovabile (diversa dal fotovoltaico), da questi prodotta non consumata e immessa in rete”, persegue la medesima finalità incentivante e quindi ritiene che le indicazioni fornite con la circolare n. 46/E del 2007 possano essere estese anche alla tariffa omnicomprensiva.
Il GSE ritiene che l’immissione in rete di energia non auto consumata da parte di soggetti persone fisiche o enti non commerciali titolari di impianti di potenza fino a 20 kw posti a servizio dell’abitazione principale e della sede dell’ente a fronte della tariffa omnicomprensiva non concretizza lo svolgimento di un’attività commerciale abituale in quanto si presume che l’impianto è utilizzato sostanzialmente in un contesto privatistico e tale tariffa ai fini dell’IVA non assume rilevanza, mentre ai fini delle imposte dirette rileva come reddito diverso ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. i), del TUIR.
Il GSE ritiene invece che, quando la tariffa omnicomprensiva è erogata a soggetti non imprenditori o a enti non commerciali in relazione ad impianti di potenza fino a 20 kw, che non risultano posti per la loro collocazione al servizio dell’abitazione o della sede dell’ente, l’immissione in rete dell’energia configura lo svolgimento di un’attività commerciale e ritiene che si configura sempre un’attività commerciale quando è effettuata da imprenditori commerciali, da lavoratori autonomi e da persone fisiche o enti non commerciali che utilizzano impianti di potenza superiore a 20 kw. In tali casi la tariffa, ai fini delle imposte sui redditi, costituisce un ricavo che concorre alla determinazione del reddito d’impresa; ai fini dell’IVA, rappresenta un corrispettivo imponibile ai sensi del DPR 26 ottobre 1972, n. 633.
Da ultimo si precisa che la tariffa omnicomprensiva, costituendo un “corrispettivo”, non subisce mai la ritenuta del 4 per cento prevista dall’art. 28 del Dpr 29 settembre 1973, n. 600.
L’Agenzia risponde richiamando il D.M. 18 dicembre 2008, emanato ai sensi dell’articolo 2 della legge 24 dicembre 2007, n. 244 (legge finanziaria per il 2008), che attua alcune disposizioni in materia di incentivazione alla produzione di energia elettrica da fonti rinnovabili previste dalla stessa legge.
Con riferimento ai “Meccanismi incentivanti”, all’art. 3, comma 2, precisa che “L’energia elettrica immessa in rete, prodotta mediante impianti eolici di potenza nominale media annua non superiore a 200 Kw e mediante impianti alimentati da altre fonti rinnovabili, con esclusione della fonte solare, di potenza annua non superiore a 1 Mw entrati in esercizio in data successiva al 31 dicembre 2007, ha diritto, in alternativa ai certificati verdi a una tariffa fissa omnicomprensiva di entità variabile alle condizioni e secondo le modalità di cui al titolo III del presente decreto”. Il decreto, all’articolo 16, disciplina la “Modalità di erogazione della tariffa fissa omnicomprensiva”, precisando che è di entità variabile a seconda della fonte utilizzata e viene erogata, per un periodo di 15 anni, ai soggetti che ne hanno diritto e ne fanno richiesta al GSE. L’articolo, al comma 4, ai fini della determinazione dell’incentivo, precisa che l’importo si ottiene moltiplicando il valore della tariffa espresso in eurocent/kwh (determinato sulla base della tabella 3 allegata alla legge finanziaria 2008) per l’energia elettrica incentivata determinata da GSE, corrispondente all’energia elettrica immessa in rete.
Il valore economico della Tariffa incorpora sia una quota incentivante che un corrispettivo per la vendita dell’energia (per questo motivo è definita “onnicomprensiva”). Il produttore che beneficia della Tariffa onnicomprensiva non ha il diritto di vendere l’energia prodotta, quindi rinuncia a qualsiasi ulteriore corrispettivo economico.
Il problema è di stabilire quale sia la natura di detta tariffa e come rileva fiscalmente. In via preliminare si osserva che la tariffa omnicomprensiva, anche se si compone di due quote, si configura come corrispettivo essendo corrisposta unitariamente a fronte dell’immissione in rete dell’energia elettrica prodotta e non autoconsumata.
La richiesta effettuata dal produttore di energia da fonte rinnovabile al GSE per ottenere, in alternativa ai certificati verdi, la tariffa omnicomprensiva, realizza un atto a titolo oneroso che implica la cessione dell’energia alla rete da parte del produttore e il pagamento di uno specifico compenso da parte del GSE.
Ai sensi dell’art. 1 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, sono rilevanti ai fini IVA le “… cessioni di beni … effettuate … nell’esercizio di imprese o nell’esercizio di arti e professioni …” e conseguentemente si può affermare che, essendo la tariffa omnicomprensiva erogata in relazione alla cessione di un bene (energia) la stessa, se percepita da un soggetto che svolge attività commerciale o agricola ai sensi degli articoli 2135 e 2195 c.c. ovvero attività di lavoro autonomo, è assoggettabile ad IVA.
Atteso che la tariffa omnicomprensiva persegue lo stesso fine incentivante della tariffa corrisposta ai titolari di impianti fotovoltaici (detta “conto energia”), si ritiene che la stessa non assuma rilevanza ai fini dell’IVA quando è corrisposta nei confronti di soggetti titolari di impianti da fonte eolica o da altre fonti, posti a servizio dell’abitazione o della sede dell’ente oppure di impianti di potenza fino a 20 kw. L’interpretazione discende dalla considerazione che l’immissione in rete di energia non configura un’attività commerciale svolta abitualmente in quanto l’impianto è destinato a soddisfare principalmente bisogni personali. Ne consegue che ai fini fiscali la tariffa percepita dai questi soggetti assume rilevanza solo ai fini delle imposte dirette, come reddito diverso ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera i), del TUIR.
Diversamente, l’immissione in rete dell’energia non autoconsumata configura sempre un’attività commerciale quando è effettuata da: persone fisiche o enti non commerciali titolari di impianti di potenza fino a 20 kw, che non risultano posti a servizio dell’abitazione o della sede dell’ente e per le persone fisiche o enti non commerciali titolari di impianti di potenza superiore a 20 kw; per le persone fisiche o giuridiche che svolgono attività commerciale e i soggetti che svolgono lavoro autonomo. In tal caso, la tariffa omnicomprensiva si qualifica come corrispettivo derivante dalla vendita dell’energia rilevante ai fini dell’IVA e delle imposte dirette.
L’Agenzia conferma quanto già riportato del pensiero del GSE che la tariffa omnicomprensiva non è mai soggetta a ritenuta alla fonte del 4 per cento di cui all’articolo 28 del D.Pr. n. 600 del 1973, in quanto costituisce un corrispettivo e non un contributo.

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