Categorie approfondimento: Tributario e fiscale
1 Giugno 2008

Cessione azienda: accertamento induttivo

Di cosa si tratta

Una recente sentenza della Cassazione n. 9950, depositata il 16 aprile 2008 ha affermato che: “Fermo restando che il prezzo della cessione di azienda o di ramo di azienda è frutto della libera contrattazione delle parti, deve, invece, escludersi che la successiva ripartizione contabile, tra le singole componenti aziendali, del corrispettivo complessivamente versato sia insindacabilmente rimessa all’imprenditore cessionario. Anche tale operazione è soggetta al rispetto del criterio della correttezza e veridicità del bilancio”. A tale ultimo riguardo, deve osservarsi che, come in tema di componenti positive di reddito costituite dalle plusvalenze realizzate a seguito di cessione di azienda, l’Amministrazione finanziaria può procedere ad accertamento induttivo ai fini delle imposte dirette, contrapponendo al valore indicato in bilancio il valore dell’avviamento accertato in sede di applicazione dell’imposta di registro (si veda Cassazione, sentenze n. 12899/07, n. 21055/05, n. 19548/05 e n. 4117/02), così, specularmente, con riferimento alla componente negativa costituita dalla quota di ammortamento dell’avviamento conseguito all’acquisto di azienda, l’Amministrazione finanziaria può procedere ad accertamento induttivo, rettificando il valore di altri cespiti aziendali oggetto di accertamento di valore incontestatamente effettuato ai fini di altra imposta, mentre resta onere del contribuente, che deduca l’inesattezza di una tale correzione, contrastare probatoriamente l’accertamento, anche con il ricorso ad elementi indiziari.
Il Fisco può contestare con lo strumento dell’accertamento analitico-induttivo la congruità dei valori attribuiti dal cessionario dell’azienda ai singoli elementi dell’attivo patrimoniale.
La cessione di azienda ai fini delle imposte sui redditi comporta riflessi tributari: per il cedente si realizza una plusvalenza pari alla differenza tra corrispettivo e ultimo valore fiscalmente riconosciuto dell’azienda ceduta, mentre il cessionario si trova ad affrontare un problema valutativo, consistente nell’attribuzione della indicata differenza sui singoli elementi, materiali e immateriali, dell’attivo patrimoniale dell’azienda acquisita.
L’interesse di chi acquista si orienta a potere allocare il costo di acquisto dell’azienda sugli elementi dell’attivo patrimoniale a più rapido ammortamento fiscale o a più rapido concorso alla formazione dei redditi futuri, al fine di ottenere un vantaggio finanziario consistente nell’abbattere i redditi futuri più vicini nel tempo; il risparmio d’imposta consiste in un semplice differimento dell’imposizione e non in un’evasione fiscale.
Se l’aliquota di ammortamento di un immobile è inferiore a quella dell’avviamento, il contribuente avrà convenienza a sovrastimare il valore dell’avviamento e a sottostimare quello dell’immobile.
Il problema tributario da risolvere era se il contribuente sia libero a suo piacimento di attribuire il costo di acquisizione dell’azienda tra gli elementi dell’attivo patrimoniale o se sia vincolato dai valori venali degli elementi dell’attivo patrimoniale.
La sentenza della Cassazione è innovativa: il prezzo è libero e va determinato dalle parti, ma la successiva ripartizione contabile tra le singole componenti aziendali del corrispettivo versato non è rimessa all’imprenditore cessionario.
Per la Cassazione il fondamento va trovato nel percorso dell’accertamento (analitico-induttivo) dell’articolo 39, 1° comma, lettera d) del Dpr 600/1973, che legittima l’Amministrazione finanziaria a disconoscere la ripartizione contabile del prezzo di acquisto.
Quando l’Amministrazione finanziaria prova in via indiziaria la sottovalutazione del cespite immobiliare, può allora legittimamente presumere la sopravalutazione dell’avviamento, tenendo per fermo il valore complessivo di acquisto dell’azienda. Il contribuente ha l’onere probatorio inverso alla valutazione del Fisco.
Nel caso di specie esisteva una incongruenza tra il valore stimato dall’Ufficio Tecnico Erariale, accettato dalle parti contraenti ai fini dell’imposta di registro, e quello iscritto dal cessionario nella contabilità e rilevante ai fini delle imposte sui redditi.
Altro argomento sta nel fatto che anche la cessione d’azienda obbliga l’imprenditore a iscrivere in bilancio tutti gli elementi attivi e passivi del patrimonio al loro valore reale, con divieto di iscrizione di poste sopravalutate rispetto ad altre.
Se il bilancio viola i criteri di redazione del bilancio, il Fisco non è legittimato ad impugnarlo ai sensi degli articoli 2377 e 2379 cod. civ. per trarne conseguenze fiscali. Il Fisco potrà sindacare il comportamento del contribuente, dimostrando, anche in via indiziaria, la sopravalutazione di elementi del patrimonio rispetto ad altri e rettificando i redditi dei periodi d’imposta interessati con lo strumento dell’accertamento analitico-induttivo. Nel nostro caso il prezzo unitariamente pattuito dall’azienda non è in discussione per desumerne una parte del corrispettivo nascosto: il maggiore valore dell’immobile trova di contro il minore valore dell’avviamento, fermo il valore complessivo di entrambi.
E’ chiaro che il caso in esame non riguarda un’ipotesi di simulazione contrattuale, perché il prezzo di acquisto dell’azienda non è messo in discussione.
Aggiungiamo che l’articolo 68 del Tuir allora vigente prevedeva che le quote di ammortamento calcolate sull’avviamento iscritto in bilancio fossero deducibili nella misura massima di un quinto del relativo valore. L’attuale articolo 103 del Tuir prevede che l’ammortamento non possa essere superiore a un diciottesimo del valore stesso.
Il principio che si ricava da questo precedente è la libertà di determinazione del prezzo nelle contrattazioni private, anche se sono verificabili da parte del Fisco le modalità adottate dall’acquirente per la ripartizione contabile del costo di acquisto del ramo d’azienda nelle sue diverse componenti.
Come abbiamo già avuto modo di vedere in tema di plusvalenza delle aree edificabili la giurisprudenza di legittimità si sta orientando verso la considerazione unitaria dei valori, tratti da sedi diverse e i valori utilizzati per un’imposta hanno valenza anche per altri tributi.

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