6 Aprile 2020

Cessione azienda a fronte di vitalizio: doppia tassazione

A fronte della cessione di un’azienda il venditore paga la tassazione sulla plusvalenza che realizza, ma, se dovesse scegliere, in luogo di ricevere il compenso, la sua trasformazione nella costituzione di una rendita vitalizia, pagherebbe due volte: l’imposta sulla plusvalenza, come tutti gli altri, e la tassazione sulla rendita nell’osservanza della relativa disciplina.
La giurisprudenza e l’Agenzia delle entrate ritengono che tale imposizione non sia duplice, ma sia legittima (Cassazione con ordinanza n. 20746 del 1 agosto 2019 e nella risoluzione n. 255/2009). Il nostro pensiero è nel senso contrario e si tratterebbe di una doppia imposizione.
Per la Cassazione la negazione che si realizzi la duplicazione starebbe al fatto che non vi sarebbe nessuna doppia imposizione in quanto un titolo è rappresentato dall’Irpef versata sulla rendita: diversi, infatti, sono i presupposti, l’uno relativo al reddito d’impresa, l’altro al reddito assimilato a quello di lavoro dipendente
Configura un’ipotesi di plusvalenza tassabile anche la cessione di azienda con costituzione di una rendita vitalizia a favore del cedente, atteso che quest’ultima può costituire il corrispettivo di un’alienazione patrimoniale con un valore economico agevolmente accertabile in base a calcoli attuariali, secondo criteri riconosciuti dall’ordinamento giuridico. Inoltre, non può essere considerato di ostacolo alla tassazione il rischio di una doppia imposizione, essendo la rendita vitalizia assimilabile, a fini fiscali, al reddito da lavoratore dipendente, in quanto il divieto di doppia imposizione scatta solo nel momento della concreta liquidazione della seconda imposta e solo nel caso in cui l’Amministrazione ritenga di avere diritto a ricevere il doppio pagamento.
La vicenda era iniziata da un avviso di accertamento con cui l’Agenzia delle entrate recuperava una maggiore Irpef nei confronti di un contribuente in virtù di una plusvalenza derivante dalla cessione, a favore del figlio, dell’azienda a fronte del corrispettivo costituito dalla rendita vitalizia a favore, congiuntamente, del cedente e della moglie. L’importo del corrispettivo veniva capitalizzato dall’ufficio il ricorrente in Cassazione denunciava la sentenza della Commissione Regionale per avere erroneamente ritenuto che l’imposta sulla plusvalenza derivante dalla cessione dell’azienda verso il corrispettivo della rendita vitalizia a favore del cedente debba essere computata sulla base imponibile costituita dalla capitalizzazione, mediante attualizzazione, della medesima rendita vitalizia, e vada imputata all’anno d’imposta nel quale il contratto di cessione è stato concluso.
L’ Agenzia delle Entrate aveva notificato a un farmacista avviso d’accertamento, in materia di IRPEF per l’anno d’imposta 2004, con il quale aveva imputato al contribuente la plusvalenza derivante dalla cessione, con atto pubblico a favore del figlio dell’azienda con attività di farmacia e commercio al minuto di articoli di profumeria, verso il corrispettivo costituito dalla rendita vitalizia, a favore congiuntamente del cedente e della moglie, di un importo mensile, capitalizzato dall’Ufficio mediante attualizzazione.
Il contribuente ha proposto ricorso alla Commissione tributaria provinciale, che lo ha accolto, come anche la Commissione regionale.
In Cassazione il ricorrente ha sostenuto che erroneamente l’imposta sulla plusvalenza derivante dalla cessione dell’azienda verso il corrispettivo della rendita vitalizia a favore del cedente debba essere computata sulla base imponibile costituita dalla capitalizzazione, mediante attualizzazione, della medesima rendita vitalizia, e vada imputata all’anno d’imposta nel quale il contratto di cessione è stato concluso. Per la Corte, « In tema di imposte sui redditi, è configurabile una plusvalenza tassabile anche nel caso di cessione di azienda (nella specie una farmacia) con costituzione di una rendita vitalizia a favore del cedente, ai sensi dell’art. 1872 cod. civ., posto che essa può costituire il corrispettivo di un’alienazione patrimoniale che, pur assicurando una utilità aleatoria quanto all’ammontare concreto delle erogazioni che verranno eseguite, ha un valore economico agevolmente accertabile con riferimento a calcoli attuariali, secondo criteri riconosciuti dall’ordinamento giuridico; né può essere considerato di ostacolo alla tassazione il rischio di doppia imposizione, essendo la rendita vitalizia assimilabile a fini fiscali al reddito da lavoratore dipendente, in quanto il divieto di doppia imposizione scatta al momento della concreta liquidazione della seconda imposta e solo nel caso in cui l’Amministrazione ritenga di avere diritto a ricevere il doppio pagamento. » (Conformi, ex plurimis; Cass., 22112/2014, n. 27179; Cass., 13/01/2016, n. 387; Cass., 11/05/2018, n. 11434).
La circostanza che il corrispettivo dell’alienazione dell’azienda sia rappresentato dalla rendita vitalizia rileva anche ai finì dell’imputazione per competenza di quest’ultima, occorrendo infatti considerare, ai sensi dell’ art. 75 del d.P.R. n. 917 del 1986, applicato ratione temporis, il momento di stipulazione del relativo contratto, tenuto conto sia della natura intrinsecamente onerosa e della configurazione giuridica dell’atto traslativo, sia delle determinabilità del valore della rendita sulla base delle tabelle di capitalizzazione risultanti dalla normativa fiscale (Cass., 22/12/2014, n. 27179, cit., in motivazione; Cass., 11/05/2007, n. 10801).
Allo stesso modo, l’art. 54 del d.P.R. n. 917 del 1986, applicato ratione temporis, dopo avere al comma 1 collegato la tassabilità delle plusvalenze dei beni dell’impresa alla relativa cessione a titolo oneroso, ossia al negozio che faccia uscire il bene dalla sfera patrimoniale dell’imprenditore, attraverso un corrispettivo, al comma 5 esplicita che «concorrono alla formazione del reddito anche le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento realizzato unitariamente mediante cessione a titolo oneroso».
Il momento rilevante, ai fini impositivi, per la realizzazione della plusvalenza, è dunque, di regola, quello di perfezionamento del contratto per effetto del consenso delle parti (Cass., 22/12/2014, n. 27179, cit., in motivazione; Cass. n. 20544 del 2013).
Né, peraltro, nel caso di specie rilevano, ai fini della pretesa traslazione dell’imposizione al momento dell’effettiva percezione, da parte del cedente, delle rendite periodiche, le disposizioni invocate dal ricorrente, ed in specie gli artt. 47 e 48 del d.P.R. n. 917 del 1986, applicabili ratione temporis, che individuano il criterio di competenza con riferimento alle rendite vitalizie, equiparandole ai redditi da lavoro dipendente.
Infatti, l’avviso d’accertamento in questione non ha per oggetto l’imposizione sulle rendite in quanto tali, ma sulla plusvalenza conseguita dal cedente attraverso il corrispettivo della cessione dell’azienda. Pertanto, in questa sede, si controverte esclusivamente di tale specifico componente attivo e, per quanto qui interessa, in applicazione dei principi costantemente affermati dalla citata giurisprudenza di legittimità, la circostanza che il prezzo realizzato sia stato convenuto nella forma della rendita vitalizia non comporta che il presupposto dell’imposizione della plusvalenza tassata divenga la periodica percezione della stessa rendita, piuttosto che la realizzazione, al momento della conclusione del contratto di alienazione, della contestata plusvalenza.
Inoltre, la tassazione della cessione, prima, e della rendita vitalizia, poi, non configurerebbero un fenomeno di doppia imposizione, trattandosi di fattispecie impositive che danno luogo a due diversi presupposti reddituali. La prima ai fini della determinazione del reddito d’impresa, la seconda agli effetti della formazione del reddito assimilato a quello di lavoro dipendente.
Ma la causa del contratto di questa attribuzione è il ricevimento di una rendita che è stata costituita per pagare il prezzo, altrimenti valutato in sede fiscale.
Per la Corte in caso di cessione a fronte di una rendita vitalizia, la plusvalenza derivante dall’operazione straordinaria si considera tassabile in quanto: da una parte, il corrispettivo imputabile alla plusvalenza dell’azienda ceduta (che la società realizza mediante l’acquisizione del diritto alla rendita vitalizia) ha natura di reddito d’impresa ed è tassabile secondo competenza; dall’altra, vi è la percezione delle rate di vendita che assumono la natura di reddito di lavoro dipendente e assimilato e, dunque, da tassare nel momento in cui viene percepito.
Proprio per la ragione dell’attribuzione non condividiamo che si stia trattando di imposizioni diverse per profili diversi, ma di un solo negozio, come le parti hanno concluso, con un pagamento differito ed aleatorio del prezzo.

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