Categorie approfondimento: Tributario e fiscale
10 Febbraio 2010

L’avviso bonario va impugnato, ma non sempre

Di cosa si tratta

La sentenza della Corte di Cassazione n. 25699 del 9 dicembre 2009 ha riconosciuto che, se non c’è opposizione all’atto (avviso bonario), il ricorso contro la conseguente cartella di pagamento è inammissibile. Riassunto in questo modo il principio della sentenza è preoccupante; per questo ci accingiamo ad illustrarne le peculiarità.
La vicenda, che ha occasionato la pronuncia, ha la particolarità di essere data in una situazione ove il destinatario dell’avviso era fallito (Cooperativa in liquidazione coatta) e l’impugnazione era promossa avverso la cartella esattoriale, che era stata notificata, dopo che il competente ufficio provinciale Iva aveva formato il relativo ruolo, per imposta integrativa per l’anno di riferimento. Si esponeva che quell’atto esecutivo non poteva essere notificato, ma doveva essere esperito il procedimento di insinuazione al passivo, atteso che la società aveva comunicato il deposito presso la cancelleria della sezione fallimentare del tribunale dello stato passivo all’ufficio Iva. Pertanto l’agenzia non poteva pretendere l’integrazione d’imposta in base all’accertamento svolto e chiedeva l’annullamento della cartella.
Instaurato il contraddittorio, l’ufficio Iva eccepiva l’infondatezza del ricorso introduttivo, in quanto era la conseguenza automatica della definitività dell’avviso di rettifica, perché non opposto e chiedeva il rigetto dell’impugnativa.
La commissione dichiarava inammissibile il ricorso introduttivo e avverso la relativa decisione la Cooperativa proponeva appello, cui l’agenzia delle entrate resisteva dinanzi alla commissione tributaria regionale del Lazio, che, con sentenza in riforma della sentenza impugnata, ha annullato la cartella di pagamento, osservando che costituiva atto impugnabile, e che, una volta depositato il documento relativo allo stato passivo presso il tribunale fallimentare, il credito vantato dalla Finanza non poteva essere soddisfatto dall’appellante, ma essa doveva proporre l’insinuazione al passivo, anche se tardiva, in quella procedura.
Avverso la sentenza il Ministero dell’economia e delle finanze e l’agenzia delle entrate hanno proposto ricorso per cassazione, affidandolo ad un unico motivo.
La Corte preliminarmente dichiarava che il ricorso del Ministero andava dichiarato inammissibile per difetto di legittimazione, in quanto non era stato parte nel giudizio di secondo grado, e perciò non poteva impugnare la sentenza del giudice di appello.
In tema di contenzioso tributario, una volta che l’appello avverso la sentenza della commissione provinciale era stato proposto soltanto dall’ufficio periferico dell’agenzia delle entrate, succeduta a titolo particolare nel diritto controverso al Ministero delle finanze nel corso del giudizio di primo grado, e la società contribuente aveva accettato il contraddittorio nei confronti del solo nuovo soggetto processuale, il relativo rapporto si svolgeva nei confronti dell’agenzia delle entrate, che ha personalità giuridica ai sensi del D.LGS. n. 330 del 1999, e che era divenuta operativa dal 1° gennaio 2001 a norma del DM. 28.12.2000, senza che il dante causa Ministero delle finanze fosse stato evocato in giudizio, l’unico soggetto legittimato a proporre ricorso per cassazione avverso la sentenza della commissione tributaria regionale era solamente l’agenzia delle entrate.
In ordine alla posizione dell’agenzia delle entrate, col motivo addotto a sostegno del ricorso essa deduceva violazione e/o falsa applicazione degli artt. 19 (Atti impugnabili e oggetto del ricorso. 1. Il ricorso può essere proposto avverso: a) l’avviso di accertamento del tributo; b) l’avviso di liquidazione del tributo; c) il provvedimento che irroga le sanzioni; d) il ruolo e la cartella di pagamento; e) l’avviso di mora; f) gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell’art. 2, comma 3; g) il rifiuto espresso o tacito della restituzione di tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi o altri accessori non dovuti; h) il diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari; i) ogni altro atto per il quale la legge ne preveda l’autonoma impugnabilità davanti alle commissioni tributarie. 2. Gli atti espressi di cui al comma 1 devono contenere l’indicazione del termine entro il quale il ricorso deve essere proposto e della commissione tributaria competente, nonché delle relative forme da osservare ai sensi dell’art. 20. 3. Gli atti diversi da quelli indicati non sono impugnabili autonomamente. Ognuno degli atti autonomamente impugnabili può essere impugnato solo per vizi propri. La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all’atto notificato, ne consente l’impugnazione unitamente a quest’ultimo.), e 101 L. n. 267/42, nonché insufficiente e/o contraddittoria motivazione circa un punto decisivo della controversia, con riferimento all’art. 360, nn. 3, 4 e 5 del codice di rito, in quanto la commissione tributaria regionale non ha considerato che la norma di cui all’art. 101 L.F. non era applicabile nel caso in esame, in quanto l’avviso di rettifica dell’imponibile ai fini dell’Iva era stato notificato più di un mese prima che la Cooperativa comunicasse il mutamento del proprio status di messa in liquidazione coatta.
Inoltre l’atto impositivo era divenuto definitivo per mancanza di opposizione, e quindi la cartella costituiva atto esecutivo conseguenziale, per il quale, non essendo sollevati vizi propri, non potevano più sollevarsi questioni attinenti alla debenza dell’imposta.
La Cassazione accoglieva il motivo in quanto riteneva che in tema di contenzioso tributario, sono qualificabili come avvisi di accertamento o di liquidazione, impugnabili ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 solo dinanzi al giudice speciale tributario, tutti quegli atti con cui l’amministrazione comunica al contribuente una pretesa tributaria ormai definita, ancorché tale comunicazione non si concluda con una formale intimazione di pagamento sorretta dalla prospettazione in termini brevi dell’attività esecutiva, bensì con un invito bonario a versare quanto dovuto, non assumendo alcun rilievo la mancanza della formale dizione “avviso di liquidazione” o “avviso di pagamento” o la mancata indicazione del termine o della forma da osservare per l’impugnazione o della commissione tributaria competente.
Ne consegue che il ricorso avverso la cartella esattoriale, emessa successivamente in relazione all’avviso non opposto, risulta essere inammissibile ai sensi del citato art. 19 (V. pure Cass. Sentenze n. 12194 del 15/05/2008, SS.UU. n. 16293 del 2007).
Inoltre va rilevato che, ai sensi dell’art. 19, comma 3, del D. LGS. 31 dicembre 1992, n. 546, la cartella di pagamento, quando faccia seguito ad un avviso di accertamento divenuto definitivo, come nella specie, si esaurisce in una intimazione di pagamento della somma dovuta in base all’avviso, e non integra un nuovo ed autonomo atto impositivo, con la conseguenza che essa resta sindacabile innanzi al giudice solo per vizi propri, con esclusione di qualsiasi questione attinente all’accertamento stesso (Cfr. anche Cass. Sentenze n. 17937 del 06/09/2004, n. 6029 del 2002).
Va precisato che l’atto esecutivo, che andava emesso nei confronti del commissario liquidatore, ove mai fosse stato possibile renderlo, non andava preceduto dalla insinuazione al passivo della procedura esecutiva, anche se tardivamente, senza che il credito erariale potesse ritenersi non più esigibile, per il semplice fatto che la modifica della situazione giuridica del soggetto passivo non ne poteva fare venire meno la sussistenza, ormai definitivamente stabilita.
Riteneva quindi la sentenza impugnata non motivata in modo sufficiente, oltre che giuridicamente e logicamente corretto. Ne derivava che il ricorso veniva accolto, con cassazione della sentenza impugnata senza rinvio.

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