3 luglio 2018

La cartella esattoriale non è atto esecutivo, ma è atto conclusivo per la formazione del titolo esecutivo

Una Commissione Tributaria Regionale aveva annullato una cartella di pagamento per IVA emessa nei confronti di una società, a seguito di iscrizione a ruolo a titolo straordinario ai sensi dell’art. 15 bis del d.P.R. n. 602/1973.
Il giudice di appello, dopo avere ricordato che la cartella aveva preso origine da un avviso di accertamento sospeso dalla CTP, aveva affermato che la cartella era illegittima in quanto notificata prima della sentenza di merito, che aveva caducato gli effetti della sospensione. L’Agenzia delle Entrate aveva introdotto giudizio per Cassazione deciso con ordinanza del 20 dicembre 2017, n. 30584.
L’amministrazione finanziaria sosteneva che la CTR avrebbe errato nel ritenere che la sospensione dell’esecuzione dell’avviso di accertamento disposta ex art. 47, co. 1, del d.lgs. n. 546/1992 impedisse la notifica della cartella e sosteneva inoltre che la stessa incideva unicamente sull’avvio della esecuzione dell’atto, ma non anche sull’iscrizione a ruolo degli importi dovuti e sulla notifica della cartella di pagamento.
La Cassazione ha condiviso la tesi ricordando che l’art. 47 del d.lgs. n. 546/1992 prevede al comma 1 che il contribuente ricorrente possa chiedere alla CTP la sospensione dell’esecuzione dell’atto, se «può derivargli un danno grave ed irreparabile» ed al comma 7 che «Gli effetti della sospensione cessano dalla data di pubblicazione della sentenza di primo grado». È chiaro il principio che afferma che un provvedimento intermedio e cautelare venga meno nel momento nel quale interviene quello definitivo.
Le Sezioni unite della Corte avevano già chiarito che la cartella di pagamento è un atto prodromico all’esecuzione, avendo più volte affermato che, a norma dell’art. 2 del d.lgs. n. 546 del 1992, come modificato dall’art. 12 della legge n. 448 del 2001, «sono sottratte alla giurisdizione del giudice tributario le sole controversie attinenti alla fase dell’esecuzione forzata» con la conseguenza che «l’impugnazione degli atti prodromici all’esecuzione, quali la cartella esattoriale o l’avviso di mora (o l’intimazione di pagamento ex art. 50 del d.P.R. n. 602 del 1973) è devoluta alla giurisdizione delle commissioni, se autonomamente impugnabili ai sensi dell’art. 19 del medesimo d.lgs.» (Cass. sent. n. 13913 del 5 giugno 2017).
Se la cartella è solo un atto prodromico all’esecuzione ed ha un carattere consequenziale rispetto agli avvisi di accertamento: ne discende che la sospensione dell’atto impositivo, concernendo l’esecuzione, non spiega diretti effetti sulla cartella, che è atto prodromico dell’esecuzione, di guisa che la cartella, ove impugnata, avrebbe dovuto essere oggetto di richiesta di sospensione qualora la parte avesse ritenuto che potesse derivarle un danno grave ed irreparabile, richiesta che nel caso di specie non era stata avanzata.
Pertanto, la CTR non avrebbe potuto annullare la cartella, come erroneamente ha fatto: ciò a maggior ragione dal momento in cui il rigetto dell’impugnativa dell’avviso di accertamento aveva anche caducato gli effetti della sospensione con efficacia ex tunc, con l’effetto che la pronuncia di annullamento della cartella appare ancor di più inutiliter data.
La Cassazione con questa ordinanza ha rigettato quindi il ricorso proposto e rinviato alla Ctr per il riesame della controversia. La Corte prosegue nell’orientamento di legittimità sviluppato da tempo. Secondo questo, la cartella di pagamento si configura come atto conclusivo di un iter strumentale alla formazione del titolo esecutivo e all’esercizio dell’azione di esecuzione forzata. La cartella non è atto dell’esecuzione e la conferma è data dal fatto che l’impugnazione è proponibile dinanzi al giudice tributario, a differenza delle controversie attinenti alla fase dell’esecuzione forzata che sono invece esperibili dinanzi al giudice ordinario (sul punto nel sito: “Incostituzionalità della limitazione all’opposizione all’esecuzione tributaria”). Ne deriva che la concessione della sospensione giudiziale relativa all’avviso di accertamento, non incide sulla possibilità di iscrivere a ruolo e notificare la successiva cartella di pagamento.
La sospensione giudiziale, se concessa, incide sulla sola fase di esecuzione dell’atto impositivo, non invalidando il “prodromico” atto costituito dalla cartella di pagamento. Per sospendere giudizialmente la cartella di pagamento è necessario che il provvedimento di sospensione sia emesso nel relativo giudizio. Il ragionamento si conferma evidenziando che ai sensi dell’art. 47 del Dlgs 546/1992 la sospensione giudiziale decade automaticamente con effetti ex tunc nel momento in cui si perviene a una decisione di rigetto dell’impugnazione. È risultato più fondato annullare la cartella di pagamento dopo la decisione di rigetto dell’impugnazione in quanto aveva determinato la cancellazione retroattiva della precedente sospensione giudiziale.

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